Steuerberatung Bulek, Steuerberaterin Katrin Bulek, Steuerberatung-Bulek Fürstenfeldbruck
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Unterhaltsleistungen

Unterhaltsleistungen

 

Außergewöhnliche Belastungen (in besonderen Fällen)

 

Eine weitere Möglichkeit, Unterhaltsleistungen einkommensteuerlich geltend zu machen, ist der Abzug als außergewöhnliche Belastungen in besonderen Fällen (agB) unter den Voraussetzungen des § 33a Abs. 1 EStG.

 

1. Allgemeines/Das Wichtigste in Kürze

 

 Einführendes (vereinfachtes) Beispiel

 

M unterstützt seinen 30-jährigen Sohn S. M zahlt dafür ganzjährig im VZ 2016 an S monatlichen Unterhalt i. H. von 800 € (für typische Aufwendungen inkl. Krankenversicherungs- und Pflegeversicherungsbeiträge). M hat ein zu versteuerndes Einkommen i. H. von 80.000 €. S hat kein Vermögen und keine Einkünfte oder Bezüge. Alle Voraussetzungen des § 33a Abs. 1 EStG liegen vor.

 

Vorbemerkung: M ist gegenüber S gesetzlich unterhaltsverpflichtet (§ 1601 ff. BGB). M hat insgesamt 9.600 € (12 x 800 €) an seinen Sohn S gezahlt. Es gilt hier aber der Höchstbetrag von 8.652 € (VZ 2016; 8.820 € im VZ 2017).

Ohne Berücksichtigung der Unterhaltsleistungen  in Höhe des Höchstbetrags von 8.652 € beträgt die Einkommensteuer nach dem Grundtarif (inkl. Solz): 26.591 €.

Mit Berücksichtigung der Unterhaltsleistungen  in Höhe des Höchstbetrags von 8.652 € beträgt die Einkommensteuer nach dem Grundtarif (inkl. Solz): 22.758 €.

(80.000 € zvE abzgl. 8.652 € Unterhaltsleistungen als agB = 71.348 € zvE).

Die steuerliche Berücksichtigung der geleisteten Unterhaltsleistungen führt im Beispiel zu einer Steuerersparnis i. H. von 3.833 €.

 

§ 33a EStG enthält abschließend bestimmte Einzeltatbestände von außergewöhnlichen Belastungen, die für eine gesetzliche Typisierung besonders geeignet sind. Im Fall des § 33a Abs. 1 EStG kommt eine Steuerermäßigung nach § 33 EStG nicht in Betracht (sog. Sperrwirkung gegenüber dem Abzug nach § 33 EStG). Durch die typisierenden Regelungen wird der Abzug bestimmter Beträge vom Gesamtbetrag der Einkünfte – abweichend von § 33 EStG – ohne Berücksichtigung der zumutbaren Belastung gewährt.

Die Vorschrift entspricht dem Postulat einer Besteuerung nach der individuellen Leistungsfähigkeit und hat Vorrang vor dem generellen Abzugsverbot von Unterhaltsaufwendungen (vgl. § 12 EStG).

Es gilt das Zufluss/Abfluss-Prinzip (§ 11 EStG) : Eine Unterhaltsleistung ist in dem Zeitpunkt abgeflossen, in dem der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Geld verliert. Für Überweisungen bedeutet dies, dass die Leistung grundsätzlich mit Abgabe des Überweisungsträgers bei der Überweisungsbank, spätestens jedoch mit der Lastschrift (Wertstellung) bei der unterstützenden Person abgeflossen ist.

 

Das Wichtigste

Erwachsen dem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den typischen Unterhalt (und eine etwaige Berufsausbildung) einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten/Lebenspartner i. S. des LPartG gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 8.652 € (VZ 2016) im Kalenderjahr [84] vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG). Der Abzug ist nur für die Monate zulässig, in denen die in dem Abs. 1 genannten Voraussetzungen erfüllt sind (§ 33a Abs. 3 EStG).

Der Unterhaltshöchstbetrag erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Absicherung der unterhaltsberechtigten Person aufgewandten Beiträge (Satz 2).

Der gesetzlich unterhaltsberechtigten Person gleichgestellt ist eine Person, wenn ihr zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen gekürzt werden (Satz 3).

Weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person darf für den Abzug gem. § 33a Abs. 1 EStG einen Anspruch auf einen Kinderfreibetrag und den Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- sowie Ausbildungsbedarf (§ 32 Abs. 6 EStG) oder auf Kindergeld für die unterhaltene Person haben (Satz 4).

Die unterhaltene Person darf kein oder nur ein geringes Vermögen besitzen (Satz 4). Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge, vermindert sich die Summe der nach Satz 1 und Satz 2 ermittelten Beträge (Unterhaltshöchstbetrag) um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 € im Kalenderjahr übersteigen (Satz 5).

Bei Unterhaltszahlungen an nicht unbeschränkt steuerpflichtige Empfänger können Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind. Die Beurteilung erfolgt nach inländischen Maßstäben (Satz 6).

Werden die Unterhaltsaufwendungen von mehreren Steuerpflichtigen getragen, wird bei jedem der Teil des sich hiernach ergebenden Betrags abgezogen, der seinem Anteil am Gesamtbetrag der Leistungen entspricht (Satz 7).

Der Steuerpflichtige hat die Voraussetzungen für den Abzug von Unterhaltszahlungen gem. § 33a Abs. 1 EStG nachzuweisen, und zwar neben der Bedürftigkeit des Unterstützungsempfängers insbesondere auch die tatsächlichen Zahlungen. Bei Unterhaltszahlungen an im Ausland lebende Unterstützungsempfänger sind die Beteiligten in besonderem Maße verpflichtet, bei der Aufklärung mitzuwirken und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen (§ 90 Abs. 2 AO).

 

Der Unterhaltsverpflichtete muss (ab dem VZ 2015) in seiner Steuererklärung die Identifikations-Nummer (§ 139b AO ) des Unterhalts-Empfängers angeben. Er ist zur Mitteilung der Identifikations-Nummer für Zwecke des Abzugs von Unterhaltsleistungen verpflichtet ( § 33a Abs. 1 Satz 10 EStG). Kommt er dieser Verpflichtung nicht nach, kann der Unterhaltsverpflichtete die Identifikations-Nummer bei seinem Finanzamt erfragen (§ 33a Abs. 1 Sätze 9 bis 11 EStG).

 

2. Abgrenzung zu § 33 EStG

Typische Unterhaltsaufwendungen können nur nach § 33a Abs. 1 EStG berücksichtigt werden. Erwachsen dem Steuerpflichtigen außer Aufwendungen für den typischen Unterhalt Aufwendungen für einen besonderen Unterhaltsbedarf der unterhaltenen Person, z. B. Krankheitskosten, kommt dafür eine Steuerermäßigung nach § 33 EStG in Betracht.

 

Aufwendungen für die krankheitsbedingte Unterbringung von Angehörigen in einem Altenpflegeheim fallen unter § 33 EStG, während Aufwendungen für deren altersbedingte Heimunterbringung nur nach § 33a Abs. 1 EStG berücksichtigt werden können.

Bei Unterhaltsaufwendungen besteht kein Wahlrecht zwischen einem Abzug nach § 33 EStG oder nach § 33a EStG (§ 33a Abs. 4 EStG).

Die Erfüllung gesetzlicher Unterhaltsverpflichtungen zwischen Ehegatten stellt grundsätzlich keine außergewöhnliche Belastung dar. Vielmehr werden Unterhaltsleistungen abschließend durch das Ehegatten-Splitting abgegolten.

Nur wenn der unterstützte Ehegatte aufgrund außergewöhnlicher Umstände, etwa Krankheit oder Behinderung, zwangsläufig einen höheren Grundbedarf aufweist als im Grundfreibetrag berücksichtigt, kommt ein Abzug als außergewöhnliche Belastung in Betracht.

 

3. Voraussetzungen im Einzelnen

 

a) Unterhaltsaufwendungen

 

65 § 33a Abs. 1 EStG erfasst übliche, typische Aufwendungen zur Bestreitung des Lebensunterhalts (sowie Aufwendungen für die Berufsausbildung). Dazu gehören insbesondere Aufwendungen für Ernährung, Kleidung, Wohnung, Hausrat sowie notwendige Versicherungen, und zwar ohne Rücksicht darauf, ob mit den Zuwendungen ein einfacher Lebensstil oder gehobene Ansprüche finanziert werden.

Der von § 33a Abs. 1 EStG umfasste Bereich ist insofern enger als der den „gesamten Lebensbedarf“ und damit z. B. auch Krankheitskosten umfassende Unterhaltsbegriff des bürgerlichen Rechts (vgl. § 1610 Abs. 2 BGB). Diese für den typischen Lebensunterhalt des Empfängers bestimmten Unterhaltsaufwendungen können nur bis zum gesetzlichen Höchstbetrag abgezogen werden (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG).

 

Typische Unterhaltsaufwendungen unterliegen nach § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG einem Abzugsverbot, wenn für die unterhaltsberechtigte Person ein Anspruch auf einen Kinderfreibetrag oder auf Kindergeld besteht  

Die Abgrenzung der typischen von den untypischen Unterhaltsaufwendungen richtet sich nach deren Anlass und Zweckbestimmung, nicht nach deren Zahlungsweise.

 

Typische Unterhaltsaufwendungen (sowie Aufwendungen für eine Berufsausbildung) sind z. B.:

Aufwendungen für Ernährung, Kleidung, Wohnung, Hausrat,

notwendige Versicherungen,

Übernahme der Studiengebühren.

 

Keine typischen Unterhaltsauwendungen sind z. B.:

Geräte der Unterhaltungselektronik und Haushaltsgeräte,

Geschenke und sonstige Zuwendungen,

Beerdigungskosten für eine unterhaltsberechtigte Person (ggf. Abzug nach § 33 EStG).

 

 

b) Berufsausbildung

Ferner sind Aufwendungen für eine Berufsausbildung der unterstützten Person von der Regelung des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG erfasst. Der Begriff der Berufsausbildung ist weit auszulegen und entspricht dem in § 32 Abs. 4 EStG. Unter „Berufsausbildung“ wird jede ernstlich betriebene Vorbereitung auf einen künftigen Beruf verstanden.

Für die Anwendung des § 33a Abs. 1 EStG ist die Abgrenzung zwischen Unterhalt und Berufsausbildung ohne Bedeutung, da der Abzug insgesamt nur einmal möglich und es unerheblich ist, ob die Aufwendungen für die Berufsausbildung oder den Unterhalt anfallen.

 

c) Unterhaltsberechtigte Personen/Empfänger der Unterhaltsleistungen

aa) Gesetzlich unterhaltsberechtigte Person

Der Abzug als agB beschränkt sich auf Unterhaltsleistungen an Personen, die gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten nach den Vorschriften des BGB gesetzlich unterhaltsberechtigt sind.

Die im Jahr 2010 geänderte Rechtsprechung des BFH stellt dabei auf die sog. konkrete Betrachtungsweise ab. Danach müssen die zivilrechtlichen Voraussetzungen eines Unterhaltsanspruchs vorliegen und die Unterhaltskonkurrenzen beachtet werden. Für den Abzug ist dabei die tatsächliche Bedürftigkeit des Unterhaltsempfängers erforderlich.

Eine Prüfung, ob im Einzelfall tatsächlich ein Unterhaltsanspruch besteht, ist allerdings – aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung – nicht erforderlich, wenn die unterstützte Person unbeschränkt steuerpflichtig sowie dem Grunde nach (potenziell) unterhaltsberechtigt ist, tatsächlich Unterhalt erhält und alle übrigen Voraussetzungen des § 33a Abs. 1 EStG vorliegen; insoweit wird die Bedürftigkeit der unterstützten Person typisierend unterstellt. Gehört die unterhaltsberechtigte Person zum Haushalt des Steuerpflichtigen, kann regelmäßig davon ausgegangen werden, dass ihm dafür Unterhaltsaufwendungen in Höhe des maßgeblichen Höchstbetrags erwachsen.

Dem Grunde nach gesetzlich unterhaltsberechtigt sind nach § 1601 BGB Verwandte in gerader Linie (§ 1589 Satz 1 BGB), wie z. B. Kinder, Enkel, Eltern und Großeltern, sowie nach §§ 1360 ff., 1569 ff. BGB (Ex-)Ehegatten untereinander.

Gesetzlich unterhaltsberechtigt sind ferner Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft (i. S. des LPartG)  sowie die Mutter eines nichtehelichen Kindes gegenüber dessen Vater (oder umgekehrt).

 

bb) Der gesetzlichen Unterhaltsberechtigung gleichgestellte Personen

Den gesetzlich Unterhaltsberechtigten stehen nach § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG Personen gleich, bei denen die inländische öffentliche Hand ihre Leistungen (z. B. Arbeitslosengeld II) wegen der Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen ganz oder teilweise nicht gewährt oder, wenn ein entsprechender Antrag gestellt würde, ganz oder teilweise nicht gewähren würde (sog. sozialrechtliche Bedarfsgemeinschaft).

Gegenüber den nach § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG gleichgestellten Personen besteht zwar grundsätzlich keine Unterhaltspflicht. Der gesetzgeberische Grund der Gleichstellung in § 33a Abs. 1 EStG liegt aber darin, dass der Unterhalt Leistende sich in einer vergleichbaren – sittlichen, nicht rechtlichen – Zwangslage wie der gesetzlich zum Unterhalt Verpflichtete befindet, wenn der Unterhaltsbedürftige durch Versagung von Sozialleistungen de facto auf das Einkommen seines Lebenspartners verwiesen wird.

 

Als Personen, die gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen gleichstehen, kommen insbesondere Partner einer eheähnlichen Gemeinschaft oder in Haushaltsgemeinschaft mit dem Steuerpflichtigen lebende Verwandte und Verschwägerte in Betracht. Dies können auch Partner einer gleichgeschlechtlichen Lebensgemeinschaft (lebenspartnerschaftsähnliche Gemeinschaft) sein (§ 7 Abs. 3 Nr. 3c i. V. mit Abs. 3a SGB II und § 20 SGB XII). Ob eine Gemeinschaft in diesem Sinne vorliegt, ist ausschließlich nach sozialrechtlichen Kriterien zu beurteilen (sozialrechtliche Bedarfsgemeinschaft).

Hat die unterhaltene Person Leistungen der inländischen öffentlichen Hand erhalten, die zur Bestreitung des Unterhalts bestimmt oder geeignet sind, sind diese Beträge als Bezüge der unterhaltenen Person im Rahmen des § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG zu berücksichtigen.

Bei Vorliegen einer sozialrechtlichen Bedarfsgemeinschaft zwischen der unterhaltenen Person und dem Steuerpflichtigen werden typischerweise Sozialleistungen gekürzt oder nicht gewährt, da bei Prüfung der Hilfsbedürftigkeit der unterhaltenen Person nicht nur deren eigenes Einkommen und Vermögen, sondern auch das Einkommen und Vermögen der mit ihm in der Bedarfsgemeinschaft lebenden Personen berücksichtigt wird. Deshalb sind nach dem SGB II in die Prüfung eines Anspruchs auf Arbeitslosengeld II die Einkünfte und das Vermögen des Partners einer eheähnlichen oder lebenspartnerschaftsähnlichen Gemeinschaft einzubeziehen.

 

Da die Vorschriften des § 20 Satz 1 SGB XII und der § 7 Abs. 3 Nr. 3c i. V. mit Abs. 3a, § 9 Abs. 2 SGB II eheähnliche und lebenspartnerschaftsähnliche Gemeinschaften faktisch wie Ehegatten behandeln, bestehen keine Bedenken, wenn in diesen Fällen grundsätzlich davon ausgegangen wird, dass bei der unterstützten Person die Voraussetzungen des § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG vorliegen, auch wenn sie keinen Antrag auf Sozialhilfe oder Arbeitslosengeld II gestellt hat.

 

Bei Vorliegen einer Haushaltsgemeinschaft mit Verwandten oder Verschwägerten kann aus Vereinfachungsgründen auf die Vorlage eines Kürzungs- oder Ablehnungsbescheids verzichtet werden, obwohl in diesen Fällen lediglich die widerlegbare Vermutung einer Unterhaltsgewährung besteht (§ 9 Abs. 5 SGB II, § 36 SGB XII).

In entsprechender Anwendung der R 33a.1 Abs. 1 Satz 5 EStR ist auch bei Unterhaltszahlungen an gleichgestellte Personen davon auszugehen, dass dem Steuerpflichtigen Unterhaltsaufwendungen in Höhe des maßgeblichen Höchstbetrags erwachsen.

Die Bescheinigung kann noch nachträglich erbracht werden und kann sogar gänzlich entbehrlich sein, wenn der Wegfall öffentlicher Mittel offenkundig ist. Ausnahmsweise kann die Finanzbehörde gehalten sein, entsprechende Auskünfte von der zuständigen Behörde im Wege der Amtshilfe einzuholen, wenn es der unterstützten Person trotz ihres ernsthaften und nachhaltigen Bemühens nicht gelingt, die Bescheinigung von der zuständigen Behörde zu erlangen.

Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen für seinen bedürftigen ausländischen Lebenspartner können als außergewöhnliche Belastung abziehbar sein, wenn der Partner bei Inanspruchnahme von Sozialhilfe damit rechnen müsste, keine Aufenthaltsgenehmigung zu erhalten und ausgewiesen zu werden.

 

d) Voraussetzungen für die Abziehbarkeit

aa) Kein Kindergeld oder Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG

 

Voraussetzung ist, dass weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf Kindergeld [108] für die unterhaltene Person hat (und die unterhaltene Person kein oder nur ein geringes Vermögen besitzt (§ 33a Abs. 1 Satz 4 EStG))

Mit dem Abzugsverbot von Unterhaltsleistungen bei einem Anspruch auf steuerliche Vergünstigungen für Kinder soll der auch vom Bundesverfassungsgericht unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten nicht beanstandete Grundgedanke verwirklicht werden, die üblichen Aufwendungen für Unterhalt und Berufsausbildung eines Kindes durch das Kindergeld oder den Kinderfreibetrag abzugelten.

Die Anwendung des § 33a Abs. 1 EStG ist auch ausgeschlossen, wenn der Anspruch auf Kindergeld nicht geltend gemacht wird.

Ist die unterhaltene Person nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, können die Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind, höchstens jedoch der Betrag, der sich nach den Sätzen 1 bis 5 des § 33a Abs. 1 EStG ergibt; ob der Steuerpflichtige zum Unterhalt gesetzlich verpflichtet ist, ist nach inländischen Maßstäben zu beurteilen (§ 33a Abs. 1 Satz 6 EStG).

Kindergeld i. S. des § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG umfasst auch nach ausländischem Recht gezahlte kindergeldähnliche Leistungen.

 

bb) Kein eigenes Vermögen

Weitere Voraussetzung für den Abzug von Unterhaltsaufwendungen ist, dass die unterhaltene Person kein oder nur ein geringes Vermögen besitzt (§ 33a Abs. 1 Satz 4 EStG). Ob dies der Fall ist, entscheidet sich unabhängig von der Anlageart nach dem gemeinen Wert des Vermögens; ein Wert von bis zu 15.500 € ist in der Regel gering.

Unter Vermögen i. S. des § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG ist das Nettovermögen zu verstehen, d. h. der Wert der aktiven Vermögensgegenstände, vermindert um die Schulden des Unterhaltsempfängers. Denn durch den kreditfinanzierten Erwerb von Wirtschaftsgütern vermindert sich die unterhaltsrechtliche Bedürftigkeit nicht. Zur Ermittlung des Nettovermögens ist daher zunächst der objektive Verkehrswert (Bruttovermögenswert) der Vermögensgegenstände zu ermitteln. Im Anschluss sind diese Werte einzelfallbezogen nach dem Sinn und Zweck des § 33a EStG zu mindern.

Leben mehrere Unterhaltsempfänger zusammen, ist eine Aufteilung einheitlicher Unterhaltszahlungen nur möglich, wenn diese gewissermaßen „aus einem Topf“ wirtschaften.

Die Wertgrenze ist bei Zahlungen ins Ausland entsprechend der sog. Ländergruppeneinteilung an die Verhältnisse des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person anzupassen.

 

cc) Opfergrenze

Die sog. Opfergrenze gibt an, welcher Anteil des verfügbaren Nettoeinkommens für Unterhaltsleistungen „geopfert“ werden kann und findet seine Rechtsgrundlage in § 1603 BGB.

§ 1603 BGB (Leistungsfähigkeit des Unterhaltsverpflichteten) ist daher zu beachten. Nach dieser Vorschrift ist nicht unterhaltspflichtig, wer bei Berücksichtigung seiner sonstigen Verpflichtungen außerstande ist, den Unterhalt zu gewähren.

Daher können Unterhaltsaufwendungen im Allgemeinen nur dann als zwangsläufig und folglich als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden, wenn sie in einem angemessenen Verhältnis zum Nettoeinkommen des Leistenden stehen und diesem nach Abzug der Unterhaltsleistungen noch die angemessenen Mittel zur Bestreitung des Lebensbedarfs verbleiben.

Zum Nettoeinkommen gehören im Wesentlichen alle steuerpflichtigen Einkünfte i. S. von § 2 Abs. 1 EStG und alle steuerfreien Einnahmen. Dazu zählen: Kindergeld, Leistungen nach dem SGB II, SGB III und BEEG, ausgezahlte Arbeitnehmersparzulagen, Eigenheimzulage, steuerfreier Teil der Rente sowie Steuererstattungen.

Mindernd sind zu berücksichtigen: Steuervorauszahlungen, Steuernachzahlungen, Steuerabzugsbeträge und Werbungskosten.

 

72Berechnung der Opfergrenze

Soweit keine Haushaltsgemeinschaft mit der unterhaltenen Person besteht, sind Aufwendungen für den Unterhalt im Allgemeinen höchstens insoweit als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen, als sie einen bestimmten Prozentsatz des verfügbaren Nettoeinkommens nicht übersteigen. Dieser beträgt 1 % je volle 500 € des verfügbaren Nettoeinkommens, höchstens 50 %, und ist um je 5 % für den (ggf. auch geschiedenen) Ehegatten und für jedes Kind, für das der Steuerpflichtige Anspruch auf Freibeträge für Kinder nach § 32 Abs. 6 EStG, Kindergeld oder eine andere Leistung für Kinder hat, zu kürzen, höchstens jedoch um 25 %.

Die Berücksichtigung der Opfergrenze bei der Einkommensteuerfestsetzung verlangt ihre genaue Bezifferung. Ausdrückliche gesetzliche Berechnungsvorschriften bestehen dafür nicht. Diese zu entwickeln hat der Gesetzgeber der Rechtspraxis überlassen.

 

73Bedürftigkeit des Unterhaltsempfängers

Nach der sog. konkreten Betrachtungsweise setzt die Abziehbarkeit von Leistungen des Steuerpflichtigen an dem Grunde nach unterhaltsberechtigte Personen voraus, dass die unterhaltene Person bedürftig ist (§ 1602 BGB). Unterhaltsberechtigt ist nur, wer außerstande ist, sich selbst zu unterhalten. Bei volljährigen Personen ist dies nur dann der Fall, wenn diese weder Einkünfte aus einer Erwerbstätigkeit erzielen noch Vermögen haben. Mögliche Einkünfte aus einer unterlassenen Erwerbstätigkeit stehen der Bedürftigkeit entgegen, falls eine Erwerbstätigkeit zumutbar ist.

Insoweit besteht insbesondere für eine volljährige Person eine generelle Erwerbsobliegenheit, es sei denn, dieser kann aufgrund besonderer Umstände, wie z. B. Krankheit, Behinderung oder Arbeitslosigkeit, trotz ordnungsgemäßer Bemühungen um eine Beschäftigung nicht Folge geleistet werden.

Dies ist dem Grunde nach der Fall, wenn der Unterhaltsberechtigte die ihm zur Verfügung stehenden Quellen, wie insbesondere die eigene Arbeitskraft, ausgeschöpft hat und die eigenen Mittel nicht zum Lebensunterhalt ausreichen.

Auf das Bestehen einer konkreten zivilrechtlichen Unterhaltsberechtigung bzw. die Höhe des zivilrechtlichen Unterhaltsanspruchs kommt es nicht an, solange der potenziell Unterhaltsberechtigte auch tatsächlich Unterhalt erhält. Vielmehr kommt es auf eine potenzielle Unterhaltsverpflichtung an, solange es sich um einen Inlandssachverhalt handelt und die übrigen Voraussetzungen des § 33a Abs. 1 EStG vorliegen.

Die gesetzliche Unterhaltsberechtigung i. S. des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG knüpft an die zivilrechtlichen Voraussetzungen eines Unterhaltsanspruchs – Anspruchsgrundlage, Bedürftigkeit, Leistungsfähigkeit – an und beachtet auch die Unterhaltskonkurrenzen (§§ 1606, 1608 BGB).

Die Bedürftigkeit des Unterhaltsempfängers i. S. des § 1602 BGB ist daher Voraussetzung für die Annahme einer Unterhaltsberechtigung i. S. des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG. Sie kann nicht im Wege einer typisierenden Betrachtungsweise unterstellt werden, sondern ist konkret festzustellen.

 

 

 

e) Höhe der abziehbaren Aufwendungen

Der Höchstbetrag liegt im VZ 2016 bei 8.652 € (im VZ 2017: 8.820 €). Der Höchstbetrag entspricht dem Grundfreibetrag in § 32a EStG.

Auch die Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG) sind abzugsfähig (§ 33a Abs. 1 Satz 2 EStG). Dabei ist unerheblich, ob die Beiträge vom Steuerpflichtigen direkt an den Versicherer überwiesen werden oder von Unterhaltsberechtigten gezahlt werden und dieser die Aufwendungen bestreitet.

 

f) Anrechnung eigener Einkünfte oder Bezüge

Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge, vermindert sich der Betrag von 8.652 € (VZ 2016) um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 € im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse (§ 33a Abs. 1 Satz 5 EStG).

Anrechenbare „andere Einkünfte“ i. S. des § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG sind die nach einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Einkünfte i. S. des § 2 Abs. 2 EStG. Verlustabzüge nach § 10d EStG, Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen sind nicht zu berücksichtigen.

Denn der Begriff der Einkünfte in § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG entspricht der Legaldefinition des § 2 Abs. 2 Satz 1 EStG. Innerhalb desselben Gesetzes ist eine einheitliche Auslegung von Grundbegriffen des Einkommensteuerrechts geboten, soweit nicht zwingende Gründe eine unterschiedliche Auslegung erfordern.

 

Bei der Feststellung der anzurechnenden Bezüge sind aus Vereinfachungsgründen insgesamt 180 € im Kalenderjahr abzuziehen, wenn nicht höhere Aufwendungen, die im Zusammenhang mit dem Zufluss der entsprechenden Einnahmen stehen, nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden.

 

4. Fälle von Unterhaltsleistungen nach dem Kreis möglicher Unterhaltsempfänger [140]

a) Kindesunterhalt

Grundsatz: Bei Anspruch auf Kindergeld oder Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG kommt § 33a Abs. 1 EStG bei Kindesunterhalt nicht zur Anwendung.

Ausnahmen: Bei volljährigen, im Familienleistungsausgleich nicht berücksichtigungsfähigen Kindern. Wegen der weitreichenden Erwerbsobliegenheiten volljähriger Kinder trifft auch diese Ausnahme nur auf wenige Fallkonstellationen unter nachfolgenden Voraussetzungen zu:

 

Erstausbildung des über 25 Jahre alten Kindes;

Bedürftigkeit, z. B. weil das Kind ein eigenes Kind betreut (Eltern haften aber nur nachrangig gegenüber dem Kindesvater, § 1608 Satz 1, § 1615l Abs. 3 Satz 2 BGB);

Arbeitslosigkeit des über 21 Jahre alten Kindes (Kind trifft strenge Erwerbsobliegenheit);

Wehrdienst oder Zivildienst leistendes Kind (Anm.: beides wurde mittlerweile abgeschafft);

behindertes volljähriges Kind (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG ist zu beachten);

bei Enkelkindern, wenn die Eltern nicht unterhaltspflichtig sind, der Enkel im Familienleistungsausgleich nicht (mehr) berücksichtigungsfähig und zudem i. S. des § 1602 BGB bedürftig ist.

 

 

b) Elternunterhalt

Der Elternunterhalt stellt einen Hauptanwendungsfall des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG dar. Die Bedürftigkeit und damit die Unterhaltsberechtigung der Eltern beruht gewöhnlich darauf, dass diese im Alter nicht mehr imstande sind, die Kosten einer Heimunterbringung aufzubringen.

Eigenes Einkommen (Rente, Pflegegeld) und Vermögen der Eltern sind nicht nach zivilrechtlichen Grundsätzen, sondern nach Maßgabe der steuerrechtlichen Spezialregelungen (Abs. 1 Satz 4 und 5) einzusetzen. Die zivilrechtlichen Unterhaltskonkurrenzen sind im Hinblick auf die grundsätzlich nachrangige Unterhaltsverpflichtung von Geschwistern des Steuerpflichtigen zu beachten (§ 1606 Abs. 3 BGB).

Sind Geschwister des Steuerpflichtigen ebenfalls leistungsfähig und damit unterhaltspflichtig, ist lediglich der anteilige Unterhalt gem. § 1606 Abs. 3 BGB gesetzlich geschuldet. Nur die Kosten der altersbedingten Heimunterbringung als typische Unterhaltsauwendungen werden von § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG erfasst.

 

Sind Krankheit oder Pflegebedürftigkeit die Ursache des Heimaufenthalts, ist § 33 EStG vorrangig

Unterhaltszahlungen der Enkel an die im Heim wohnenden Großeltern werden wegen der vorrangigen Unterhaltspflicht der Elterngeneration (§ 1606 Abs. 2 BGB) regelmäßig nicht abziehbar sein.

Auch Unterhaltszahlungen an die Schwiegereltern sind während der Ehe, ungeachtet des dauernden Getrenntlebens der Ehegatten, als außergewöhnliche Belastungen nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbar.

 

c) Unterhalt an den nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten [146]

Zusammenlebende unbeschränkt steuerpflichtige Ehegatten: Auf Aufwendungen eines Steuerpflichtigen für den üblichen Lebensunterhalt seines nicht dauernd getrennt lebenden, unbeschränkt steuerpflichtigen Ehegatten ist § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG nicht anwendbar, da die Sondervorschriften über die Ehegattenbesteuerung vorgehen. Welche Veranlagungsart die Eheleute wählen, ist unerheblich. Auch bei getrennter Veranlagung (bis 2012; ab 2013 Einzelveranlagung) und im Jahr der Trennung ist § 33a Abs. 1 EStG ausgeschlossen.

Bei nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Ehegatten, die mit dem Steuerpflichtigen in intakter Ehe leben und von diesem unterhalten werden, können die Aufwendungen nach Abs. 1 Satz 1 EStG abgezogen werden. Liegen die Voraussetzungen der §§ 26 bis 26b EStG nicht vor, weil nicht beide Ehegatten unbeschränkt steuerpflichtig sind, existieren keine Sondervorschriften, die geeignet wären, den Ausschluss des § 33a EStG zu rechtfertigen.

 

d) Unterhalt an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten [149]

Hier besteht eine Wahlmöglichkeit: Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten können entweder als Sonderausgaben im Wege des sog. begrenzten Realsplittings ( § 10 Abs. 1a Nr. 1 EStG) oder als außergewöhnliche Belastungen (§ 33a Abs. 1 EStG) abgezogen werden.

Im Jahr der Trennung oder Scheidung ist der Abzug von Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastung wegen des Vorrangs der Vorschriften über die Ehegattenbesteuerung (vgl. §§  26, 26a, 26b EStG) ausgeschlossen.

 

 

e) Unterhalt an den in eheähnlicher Gemeinschaft lebenden Partner/an sonstige Angehörige

Unterhaltsleistungen an den in eheähnlicher Gemeinschaft lebenden Partner sind nicht nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbar, da es an einer gesetzlichen Unterhaltsberechtigung fehlt. Der unterstützte Partner kann aber eine gleichgestellte Person gem. § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG sein.

Ferner kommt ein Abzug nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG in Betracht, wenn aus der Lebensgemeinschaft ein nichteheliches Kind hervorgegangen ist und die Voraussetzungen des § 1615l BGB vorliegen.

Unterhaltsleistungen an andere Angehörige in der Seitenlinie sind mangels gesetzlicher Unterhaltspflicht nicht abziehbar.

 

f) Unterhalt an die im Ausland lebende unterstützte Person

Aufwendungen für den Unterhalt an Personen im Ausland dürfen nur abgezogen werden, wenn diese gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten nach inländischem Recht gesetzlich unterhaltsberechtigt sind (§ 33a Abs. 1 Satz 1 und 5 EStG). Bei der Geltendmachung von Unterhalt an die im Ausland lebende unterstützte Person bestehen hohe Nachweisanforderungen.

 

5. Behandlung der Unterhaltszahlungen beim Empfänger

Anders als beim Abzug als Sonderausgabe im Wege des sog. begrenzten Realsplittings, wo der Empfänger die empfangenen Unterhaltsleistungen als sonstige Einkünfte gem. § 22 Nr. 1a EStG zu versteuern hat (Korrespondenzprinzip), sind die empfangenen Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastungen gem. 33a Abs. 1 EStG vom Empfänger nicht zu versteuern.

 

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